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常見會計科目明細梳理，和應(yīng)用常見，場景說明

一. 資產(chǎn)類

二. 負債類

三. 損益類

四.所有者權(quán)益

 于2017年修訂的《企業(yè)會計準則第14號—收入（2006）》（以下簡稱《老準則》）和《企業(yè)會計準則第15號—建造合同（2006）》（以下簡稱《建造合同準則》），并在此基礎(chǔ)上形成了《企業(yè)會計準則第14號—收入（2017）》（以下簡稱《新準則》）。與《老準則》只規(guī)范收入的確認與計量有所不同是，《新準則》分別對合同收入與合同成本的確認與計量做出了具體規(guī)范，且設(shè)置了若干與合同成本核算相關(guān)的會計科目以及與收入確認結(jié)算環(huán)節(jié)相關(guān)的會計及科目，準確理解并規(guī)范使用這些新設(shè)置的會計科目，對順利并準確實施《新準則》就顯得十分重要了。盡管與《老準則》相比較，收入的確認和計量規(guī)則發(fā)生了大幅度的變動，但《新準則》仍然設(shè)置“主營業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”來核算收入的確認及成本的結(jié)轉(zhuǎn)，換言之，收入確認與成本結(jié)轉(zhuǎn)所使用的核心會計科目并未發(fā)生變化。需要進一步強調(diào)的是，與以往相比較，《新準則》下與收入確認結(jié)算環(huán)節(jié)相關(guān)的會計科目卻發(fā)生大幅度的調(diào)整，簡言之，《新準則》下新增設(shè)了“合同資產(chǎn)”及“合同負債”兩個科目，且這兩科目的核算內(nèi)容分別與傳統(tǒng)的“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”科目非常相似，尤其需要提醒的是，在結(jié)算業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理過程中，“應(yīng)收賬款”科目還有可能成為“合同資產(chǎn)”科目及“合同負債”科目的對應(yīng)科目。

1、“合同資產(chǎn)”科目的使用規(guī)則變化

“合同資產(chǎn)”科目只適用于分次確認收入的情形，且合同雙方約定是企業(yè)履行各次履約義務(wù)在先、客戶履行各該次付款義務(wù)在后，由于在分次確認收入的時點，企業(yè)并未收到對應(yīng)的貨幣資金，《新準則》將收入確認時“懸空”的借方科目設(shè)定為“合同資產(chǎn)”。需要強調(diào)的是，如果收入是一次性確認的，盡管雙方約定的是企業(yè)履行履約義務(wù)在先、客戶履行付款義務(wù)在后，《新準則》卻將收入確認時“懸空”的借方科目設(shè)定為“應(yīng)收賬款”。換言之，對于企業(yè)履行履約義務(wù)在先、客戶履行付款義務(wù)在后的結(jié)算條款，分次確認收入模式與一次性確認收入模式所適用的會計科目是不同的，“合同資產(chǎn)”科目適用于前者，“應(yīng)收賬款”適用于后者。

《新準則》將“應(yīng)收賬款”界定為無條件應(yīng)收款，筆者的理解是，一旦結(jié)算款項納入“應(yīng)收賬款”予以核算，如果客戶在約定的付款期限內(nèi)不能如約履行其付款義務(wù)，企業(yè)就可以無條件地通過法律訴訟途徑伸張其權(quán)力了。

納入“合同資產(chǎn)”科目核算的結(jié)算款項，如果約定的收款期限屆滿且客戶尚未履行其付款義務(wù)時，則需要將此部分“合同資產(chǎn)”結(jié)轉(zhuǎn)到“應(yīng)收賬款”，即應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“合同資產(chǎn)”科目。承上所述，結(jié)轉(zhuǎn)到“應(yīng)收賬款”科目的同時，企業(yè)就可以啟用司法程序主張其收款權(quán)力了。

2、“合同負債”科目的使用規(guī)則變化

《新準則》對“合同資產(chǎn)”科目與“合同負債”科目的啟用邏輯并不一致，“合同負債”科目既適用于分次確認收入模式，也適用于一次性確認收入模式，只要雙方約定的是客戶履行付款義務(wù)在先、企業(yè)履行履約義務(wù)在后即可。

當(dāng)依照合同約定先行收到結(jié)算款項時，由于企業(yè)尚未履行其約定的履約義務(wù)，《新準則》將收取對價時“懸空”的貸方科目設(shè)定為“合同負債”，且《企業(yè)會計準則第14號—收入》應(yīng)用指南（2018）中明確指出：企業(yè)因轉(zhuǎn)讓商品收到的預(yù)收款項適用本準則進行會計處理時，不再適用“預(yù)收賬款”科目及“遞延收益”科目。這就意味著在《新準則》框架下，“預(yù)收賬款”科目不再使用了。

當(dāng)合同約定的客戶先行付款的期限屆滿，且企業(yè)尚未收到相應(yīng)款項時，《新準則》要求應(yīng)將此情形對應(yīng)的尚未收取的結(jié)算款項納入“應(yīng)收賬款”科目予以核算，應(yīng)借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記“合同負債”科目。借記“應(yīng)收賬款”科目，就意味著企業(yè)已經(jīng)獲取了一項無條件收款權(quán)利，并可以借此啟用司法程序主張其債權(quán)；貸記“合同負債”科目，則意味著企業(yè)因此也相應(yīng)承擔(dān)了一項約定義務(wù)，如果企業(yè)不能在約定的期限內(nèi)履行其約定義務(wù)，企業(yè)同樣發(fā)生了違約行為。

“合同負債”科目核算的內(nèi)容中不包括預(yù)收的增值稅金額，預(yù)收的增值稅金額應(yīng)納入“應(yīng)交稅費—待轉(zhuǎn)銷項稅額”科目予以核算，這就意味著“合同負債”科目的核算內(nèi)容與“主營業(yè)務(wù)收入”科目及“其他業(yè)務(wù)收入”科目的核算口徑是一致的，即均為非含稅金額，這也是與增值稅為價外稅的屬性相吻合的。

3、“應(yīng)收退貨成本”科目的使用規(guī)則變化

《新準則》針對附有銷貨退回條款的銷售模式而專門設(shè)置了“應(yīng)收退貨成本”科目，用來核算按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值扣除收回該商品預(yù)計發(fā)生的成本（包括退回商品的價值減損）而形成的余額，該科目的性質(zhì)屬于資產(chǎn)類。

由于“應(yīng)收退貨成本”科目的初始計量金額小于預(yù)期將退回商品的轉(zhuǎn)讓時的賬面價值，兩者之間的差額應(yīng)計入“主營業(yè)務(wù)成本”科目或者“其他業(yè)務(wù)成本”科目，換言之，結(jié)轉(zhuǎn)附有銷貨退回條款的合同成本的賬務(wù)處理存在特殊性，具體而言，應(yīng)借記“應(yīng)收退貨成本”科目（按照預(yù)期將退回商品轉(zhuǎn)讓時的賬面價值扣除收回該商品預(yù)計發(fā)生的成本（包括退回商品的價值減損）而形成的余額），貸記“庫存商品”、“合同履約成本”等科目（按照已轉(zhuǎn)讓商品時的賬面價值），按其差額，借記“主營業(yè)務(wù)成本”、“其他業(yè)務(wù)成本”等科目。這就意味著，收回該商品預(yù)計將發(fā)生的成本被先行結(jié)轉(zhuǎn)到“主營業(yè)務(wù)成本”或者“其他業(yè)務(wù)成本”科目中了，“應(yīng)收退貨成本”的初始計量以及營業(yè)成本結(jié)轉(zhuǎn)的計量規(guī)則均體現(xiàn)出了穩(wěn)健性。

企業(yè)發(fā)生附有銷貨退回條款的銷售時，已收或應(yīng)收的合同對價款中預(yù)期因銷售退回將退回的金額，應(yīng)貸記“預(yù)計負債—應(yīng)付退貨款”科目。